Статьи

Версия для печати

Все статьи | Статьи за 2003 год | Статьи из номера N4 / 2003

Организация процесса бюджетирования в крупных компаниях

Кот А.Д.,

заместитель генерального директора
ООО «Сургутгазпром» по экономике

 
Филиппов В.Е.,
директор департамента экономического
консультирования ЗАО «ИКТ-Консалт»

 
Якименко А.А.,
руководитель проекта «Объединение контроллеров»

С каждым годом внедрение технологий бюджетирования на предприятиях происходит все более интенсивно. Многие руководители уже осознали ценность данного инструмента для эффективного управления предприятием, однако не многие могут построить систему бюджетирования таким образом, чтобы она приносила реальные результаты. Особенно сложно внедрить процессы бюджетирования в крупной компании, имеющей сложную производственную и финансовую структуру. Авторы имеют опыт в построении системы бюджетирования в крупных и средних по размеру компаниях, с которым хотели бы познакомить читателей в данной статье.

Термин «бюджетирование» в литературе имеет множество различных трактовок, начиная от определений «бюджетирование — это финансовое планирование в компании» и заканчивая определениями «бюджетирование — это комплексный интегрированный процесс планирования». Такой диапазон мнений относительно сущности бюджетирования чаще всего продиктован либо незнанием общей методологии создания данного процесса, его задач, технологии реализации этих задач и результатов, которые можно получить в процессе внедрения этих технологий, либо попыткой внедрить зарубежные методики без адаптации их к российским условиям хозяйствования.

На наш взгляд, бюджетирование следует рассматривать с трех позиций:

  1. Как процесс трансформации планов деятельности компании в показатели доходов и расходов, платежей и поступлений, то есть в финансово-экономические показатели.
  2. Как инструмент повышения ответственности руководителей за затраты на достижение поставленных целей и полученные результаты.
  3. Как технологию информационно-аналитической поддержки управления, предназначенную для повышения экономической обоснованности принимаемых руководителем решений.

Каждая из этих позиций — не что иное как очередная ступень в развитии системы бюджетирования на предприятии. Рассмотрим эти ступени.

Для начала необходимо определиться с терминологией, используемой в планировании и бюджетировании:

Цель — ориентир в определенной области управления, заданный в рамках иерархии вышестоящим руководителем нижестоящему руководителю.

Целевой показатель — показатель, количественно характеризующий цель(и). Плановое значение целевого показателя — ориентир для руководителя. Фактическое значение отражает степень выполнения цели(ей). Одна цель может характеризоваться несколькими показателями. Аналогично один показатель (чаще всего интегральный) может описывать несколько целей.

План — это набор действий, мероприятий, проектов и т. д., которые собирается реализовать конкретный руководитель для достижения поставленных ему целей.

Бюджет — сумма располагаемых средств для выполнения запланированных мероприятий.

Далее нам необходимо определиться с понятием масштаба компании. Масштаб компании характеризуется численностью работников, производственной мощностью, оборотом, сложностью производственно-хозяйственной структуры компании, географической разобщенностью структурных подразделений, количеством и сложностью бизнес-процессов, а также рядом других факторов.

Деление компаний на крупные, средние и мелкие по численности персонала является условным. Персонал — лишь один из критериев классификации. По персоналу наиболее объективно можно классифицировать предприятия в рамках одной отрасли. Например, мы относим к крупным предприятиям те, численность персонала которых превышает 10 000 человек.

Производственная мощность — вполне объективный критерий, понятный любому специалисту на предприятии. Производственная мощность предприятия определяется максимально возможным годовым выпуском продукции (оказанием услуг, например, по транспортировке) в номенклатуре и ассортименте, установленным планом, при полном использовании производственного оборудования и площадей в соответствии с оптимальным режимом работы предприятия.

Оборот компании является финансово-экономическим критерием масштаба компании и одним из важнейших факторов в определении ее стоимости.

Производственно-хозяйственная структура компании определяет направления ее деятельности. Производственно-хозяйственная структура любого крупного предприятия характеризуется следующими параметрами:

  1. Наличием двух четко выраженных контуров управления: производственного и административно-хозяйственного.
  2. Наличием большого количества вспомогательных процессов и значительной долей ресурсов, занятых в этих вспомогательных процессах.
  3. Значительным количеством структурных подразделений различных уровней управления.

Бюджетирование как процесс трансформации планов деятельности компании в показатели доходов и расходов, платежей и поступлений, то есть в финансово-экономические показатели.

В компании существуют три процесса, которые связаны с формированием перспективных величин:

  • процесс целевого планирования;
  • процесс планирования мероприятий;
  • процесс бюджетирования.

Целевое планирование предусматривает установление целей и их формализацию в виде целевых показателей. В качестве целевых используются финансовые и нефинансовые, качественные и количественные показатели, с помощью которых для каждого руководителя устанавливается одна или несколько целей.

В качестве примера можно привести структуру целевых показателей для производственного подразделения (рис. 1):

  1. Номенклатура выпуска продукции.
  2. Объемы выпуска.
  3. Сроки сдачи партий продукции.
  4. Процент брака.
  5. Лимит сверхнормативного расхода основных и вспомогательных материалов.

Как видно из примера, целевые показатели задают те параметры, которые должно  обеспечить подразделение, для того чтобы «вписаться» в общую программу работы  предприятия, которая объединяет все подразделения и функциональные направления.

Открыть рис. 1. "Взаимосвязь процессов формирования перспективных экономических величин"

Среди целевых показателей, приводимых в примере, нет показателя затрат на производство, который считается одним из основных показателей финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Дело в том, что показатель затрат является производным от вышеперечисленных показателей и характеризует финансовые средства, требуемые для выполнения этих показателей. Поэтому для формирования показателя затрат необходимо оценить ресурсы, необходимые для выполнения заданных целевых показателей. Оценка ресурсов проводится с помощью нормативов (там, где это возможно) и планов мероприятий.

С помощью нормативов планируется потребность в ресурсах для выполнения показателей объема, номенклатуры выпуска и сроков сдачи продукции. С помощью плана мероприятий, в нашем примере, можно спланировать конкретные шаги по уменьшению процента брака и сверхнормативного расхода материалов (перерасхода). Если рассмотреть нормативы и мероприятия с точки зрения процессов, то нормативная база — это измерение текущего хода процесса, а мероприятия — это внесение изменений в сам процесс с целью улучшения его характеристик.

Нормативы и мероприятия оцениваются с точки зрения потребности в финансовых ресурсах. Так появляются бюджеты. Бюджеты содержат все расходы, на которые может влиять руководитель. Например, предприятие, имея запасы товарно-материальных ценностей, несет затраты, связанные со складированием, расходы по выплатам налога на имущество, а также альтернативные затраты, связанные с невозможностью куда-либо инвестировать оборотные средства, находящиеся в виде запасов. Все эти расходы связаны с объектом управления — запасами. Посредством воздействия на данный объект мы можем управлять величиной расходов.

Специфика крупных предприятий в данном вопросе заключается в том, что ввиду масштаба предприятия система нормативов значительно превалирует над целевыми мероприятиями. Крупным предприятием значительно легче управлять посредством максимального нормирования всех процессов. Однако далеко не все нормативы при этом являются экономически обоснованными. Значительная часть из них устарела и не соответствует требуемым на сегодня технологическим и организационным параметрам процессов. В то же время внести коррективы в процесс бывает зачастую настолько трудно ввиду большого количества согласований, что этим просто пренебрегают.

Важнейшим фактором, определяющим эффективность реализации процесса планирования и бюджетирования, является точное следование иерархии целей, целевых показателей, мероприятий и бюджетов, затрагивающих несколько уровней управления (рис. 2.). Основным элементом в данном случае является иерархия целей. Цели нижнего уровня управления должны соответствовать целям верхнего уровня управления. Только так на предприятии может быть выстроена эффективная стратегия развития. Целевые показатели, являющиеся количественными измерителями целей, также должны быть связаны между собой четкой иерархической зависимостью. Однако это не значит, что показатели на всех уровнях управления должны быть одними и теми же. Связь между показателями должна строиться в соответствии со связью между экономическими явлениями, которые эти показатели отражают.

Открыть рис. 2. "Иерархия процессов планирования и бюджетирования, реализуемых на различных уровнях управления" >>>

Что касается мероприятий, то здесь иерархическая связь может быть двух видов:

  1. Мероприятие проводится централизованно на верхнем уровне управления и затрагивает ряд подразделений, в которых разрабатываются свои мероприятия, но в русле проводимого «наверху».
  2. Мероприятие реализуется только на нижнем уровне и связано с верхним уровнем управления через бюджеты.

Бюджетирование как инструмент повышения ответственности руководителей за затраты на достижениепоставленных целей и полученные результаты.

При внедрении бюджетирования на большинстве предприятий во главу угла ставится аспектавтоматизации в ущерб управленческому. Такой подход не позволяет использовать выгоды бюджетирования как инструмента мотивации и стимулирования руководителей. Между тем ценность бюджетирования состоит именно в создании эффективного инструмента управления, основанного на ответственностируководителей за затраты и результаты.

Управленческий аспект бюджетирования реализуется посредством:

  1. Создания обоснованной структуры бюджетов.
  2. Закрепления ответственности за затраты и результаты в соответствии с возможностью оказания влияния на эти показатели.
  3. Вовлечения руководителей всех уровней управления в процесс планирования.
  4. Мотивации руководителей на исполнение бюджетов.

Что мы понимаем под обоснованной структурой бюджетов? Прежде всего это такая структура, в которой необходимость существования каждого бюджета подтверждена.  Критерием необходимости в наличии бюджета является ответственность руководителя за его выполнение, то есть подтверждение того, что этот бюджет является исполняемым. Следует подчеркнуть, что ответственность должна быть персональной. Если ответственность за бюджет коллегиальная, то процесс исполнения бюджета и последующего анализа результатов превращается в «перетягивание одеяла» и никоим образом не повышает эффективность реализации процесса бюджетирования на предприятии. Если ответственности за данный бюджет никто не несет или она считается коллегиальной, то данный бюджет для целей управления не нужен. Это просто плановый расчет, либо консолидированная форма, которые применяются для аналитики в процессе планирования, в частности при моделировании. 

Например, есть такое понятие, как «бюджет прямых затрат на оплату труда». В любом литературном источнике указывается, что данный бюджет наряду с бюджетом прямых затрат на материалы рассчитывается исходя из бюджета производства. Однако, если за бюджет производства в целом по предприятию отвечает директор по производству, либо главный инженер, то за бюджет прямых затрат по оплате труда, как за отдельный документ, не отвечает никто. Более того, на некоторых предприятиях считают, что за исполнение этого бюджета несет ответственность ОТиЗ, что, естественно, неверно. ОТиЗ несет ответственность за правильность и своевременность расчета консолидированной формы по нормам трудоемкости и тарифам на оплату труда. За ее составление, безусловно, несет ответственность конкретный исполнитель, но исполнять данный документ некому. Прямые затраты на оплату труда ОПР отражаются в бюджете производства. Прямые затраты на оплату труда сбытовиков отражаются в бюджете сбытовой сферы. Эти бюджеты являются исполняемыми.

Значимость фактора обоснованности структуры бюджетов возрастает по мере роста компании. Чем больше компания, тем больше становится бюджетов, что существенно увеличивает трудозатраты на обработку и согласование этих бюджетов. Поэтому важным вопросом является вопрос отнесения каждого документа к бюджетным (исполняемым), либо аналитическим (расчетным).

Закрепление ответственности за затраты и результаты должно вестись в соответствии с возможностью оказания влияния на них руководителем. На сегодняшний день сформировались два принципиальных подхода к бюджетированию:

  1. Включение в бюджет всех затрат, относящихся к данному подразделению.
  2. Включение в бюджет только тех затрат, на которые данный руководитель может оказывать влияние исходя из своих полномочий.

Сущность первого подхода заключается в том, что в бюджет включаются все затраты, которые так или иначе связаны с деятельностью подразделения (функциональной сферы). Например, в производственном здании находятся несколько цехов. Здание отапливается, соответственно, отапливаются и цехи. Это значит, что расходы на отопление связаны с деятельностью цехов и будут включены в их бюджеты путем распределения планового объема потребления тепла предприятием. Эти затраты, безусловно, относятся к деятельности цехов, но начальники цехов на них влиять не могут.

Соответственно, при применении второго подхода эти затраты включаться в бюджет не будут.

Первый подход применяется в том случае, если необходимо рассчитать, во сколько обходятся предприятию услуги подразделения. Для этого необходимо учесть все затраты, связанные с деятельностью данного подразделения. Сумма этих затрат делится на количество произведенной продукции или услуг, измеряемых штуками, нормо-часами, м2, тонно-километрами и т.д.

Второй подход необходим для стимулирования деятельности руководителей, поскольку они оцениваются только по тем показателям, которыми могут управлять.

На самом деле управлять можно всеми статьями расходов и доходов, только это надо делать на соответствующем уровне принятия решений. Например, решения по затратам на отопление должны приниматься не начальниками цехов, а директором по производству либо главным инженером. 

На практике очень часто неверно определяют цели, для которых применяются эти подходы. В результате полезный эффект от внедрения системы бюджетирования сводится к нулю.

Вовлечение руководителей в процесс планирования производится посредством организации процесса планирования мероприятий и согласования различных планов. Участие руководителей верхнего уровня в бюджетном комитете позволяет согласовать планы и бюджеты верхнего уровня. Бюджеты нижних уровней согласуются посредством проведения контрольных совещаний у каждого заместителя генерального директора (участника бюджетного комитета).

Мотивация руководителей на исполнение бюджетов достигается путем включения в бюджет подразделения премиального фонда, который может быть использован руководителем только в случае выполнения бюджета. Данный фонд может распределяться по усмотрению руководителя. Мотивация руководителей может осуществляться также на контрактной основе. В этом случае с каждым руководителем заключается контракт, согласно которому он должен выполнить план и бюджет на предстоящий период. По результатам выполнения производится выплата премии.

Конечно, методов мотивации довольно много, но мотивация на основе бюджетов является одним из наиболее эффективных. 

Бюджетирование как технология информационно-аналитической поддержки управления, предназначенная для повышения экономической обоснованности принимаемых руководителем решений.

Процесс бюджетирования является мощным инструментом управления, позволяющим стимулировать руководителя на достижение результатов, повысить объективность и точность финансово-экономического планирования и оценить эффективность работы подразделений. Все эти преимущества, которые дает бюджетирование, говорят о том, что оно является полноценной технологией информационно-аналитической поддержки управления, позволяющей повысить обоснованность расходов, улучшить качество и обоснованность прогнозов доходов, а также установить взаимосвязь между целевыми показателями и затратами на их достижение. На рис. 3 показана технология бюджетирования, реализуемая посредством установления четкой логической взаимосвязи между целями, целевыми показателями, пути достижения которых определяются планами мероприятий и бюджетами, являющимися стоимостным измерением планов.

Открыть рис. 3. "Технология бюджетирования" >>>

Итак, последней ступенью в развитии бюджетирования на предприятии является интеграция данного процесса в систему информационно-аналитической поддержки управления и его позиционирование как технологии поддержки менеджмента, позволяющей внести логику в процесс формирования перспективных величин и повысить объективность плановых данных. Существенным плюсом этой технологии является нацеленность на  мотивацию и стимулирование труда руководителей, что всегда очень трудно реализуется на любом предприятии. Бюджетирование — это путь к формированию корпоративной дисциплины, позволяющей каждому руководителю чувствовать цели и задачи, стоящие как перед предприятием, так и лично перед руководителем.

Литература

  1. Контроллинг как инструмент управления предприятием / Под ред. Данилочкиной  Н.Г. — М.: Аудит — ЮНИТИ, 1999.
  2. Хан Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга. — М.: Финансы и статистика, 1998.
  3. Хруцкий В. Е., Сизова Т. В., Гамаюнов В. В. Внутрифирменное бюджетирование. — М.: Финансы и статистика, 2002
  4. Дайле А. Практика контроллинга: Пер. с нем./ Под ред. и с предисл. Лукашевича М.Л., Тихоненковой Е. Н. — М.: Финансы и статистика, 2001.

Отдельные номера журналов Вы можете купить на сайте www.5B.ru
Оформление подписки на журнал: http://dis.ru/e-store/subscription/



Все права принадлежат Издательству «Финпресс» Полное или частичное воспроизведение или размножение каким-либо способом материалов допускается только с письменного разрешения Издательства «Финпресс».